3.2 실지재고조사법
실지재고조사법을 사용하면 기중 입고가 발생할 때마다 상품계정에 기록하지 않고, 기말에 실사를 통하여 파악된 기말재고자산 수량을 근거로 하여 기말재고 자산금액을 계산한 후 이를 판매 가능액에서 차감하여 매출원가를 산출하므로 그 적용이 매우 간편하다는 장점이 있다.
<실지재고조사법의 요약>
상품 매입시 매입계정 차변에 기록
상품 매출시 매출계정 대변에 기록하지만 매출원가는 기록하지 않는다.
상품계정은 기중에 증감기록을 하지 않으므로 결산 수정 전까지 기초재고액으로 표시한다.
기말재고는 실지재고조사에 의하여 별도로 파악한다.
매출원가(기초재고+당기매입-기말재고)를 구하는 별도의 결산수정분개가 필요하다.
매입계정에서 집합손익계정 차변에 대체되는 금액은 매입이 아닌 당기 매출원가를 의미한다.
3.3 계속기록법
계속기록법이란 재고자산의 입출고 시점마다 구입 수량, 단가 및 금액에 대한 매출원가와 재고자산의 증감을 계속적으로 기록하여 관리하는 방법이다. 이 방법을 쓰면 어느 시점에서든지 재고자산의 수량과 금액을 파악할 수 있는 장점이 있는 반면, 기록 유지가 복잡하고 번거로우며, 장부상에 기록되어 있는 수량과 실제 창고에 보관되어 있는 수량의 차이가 발생할 가능성이 있다는 단점이 있다. 계속기록법은 일반적으로 재고자산의 입출고 회수가 적고 재고자산의 종류가 적은 업종에 적합하게 사용된다.
<계속기록법의 요약>
상품을 매입하면 재고자산(상품) 계정 차변에 기록한다.
상품을 매출하면 매출액과 매출원가를 함께 분개한다.
매출원가 분개는 매출원가 계정차변과 재고자산(상품) 계정 대변에 기록한다.
기말 현재 재고자산(상품) 계정차변잔액은 상품의 기말 재고액을 나타낸다.
매출이익은 매출액에서 매출원가를 차감하여 계산된다.
기말재고와 매출이익이 자연 계산되기 때문에 결산수정분개를 따로 할 필요가 없다.
이 방법을 적용하면 기말에 별도의 결산분개를 행할 필요가 없으나 판매시마다 판매되는 매출의 매출원가를 추적하여 파악해야 하는 번거로움이 존재한다. 또한 도난이나 파손 등으로 인해 야기되는 재고자산 감모손실이 재고자산에 포함되는 단점이 존재하고 반대로 실사법만 적용한다면 재고자산감모손실이 매출원가에 포함되는 문제점이 존재하기 때문에 정확한 재고조사를 파악하기 위해서는 실사법과 계속기록법을 병행함으로써 완벽한 재고자산의 통제와 정확한 매출원가 및 재고자산의 측정이 가능하기 때문에 기말에 실제로 재고자산을 조사하는 것이 일반적이다. 이때 실제로 조사된 기말재고액이 장부상의 기말재고액 보다 적을 경우에는 그 차액만큼 기중에 도난이나 공손으로 감소된 재고자산이므로, 만일 기업의 영업활동을 위해서 필요불가결하게 발생되는 재고자산의 감소이면 이는 매출원가에 계상되고 그렇지 않고 재고자산의 통제를 소홀히하여 발생된 재고자산의 감소이면 재고자산감모손실이라는 계정의 영업 외 비용으로 처리한다.
제4절 재고자산의 원가결정
개념적으로는 각 제품이나 상품의 종류별로 취득한 원가를 그대로 그 제품이나 상품이 판매되었을 때 매출원가로 하여 재고자산에서 차감하여 기말재고자산의 원가를 구하는 것이 가장 이상적인 회계처리 방법이라고 생각할 수 있으나 기중재고자산에 대한 거래회수가 많고 재고자산의 종류도 다양한 현실에 비추어 보면 실무상 적용이 어렵거나 불가능할 경우가 대부분이다. 따라서 회계담당자는 원가 흐름에 대해 조직적이고 합리적 가정인 원가 흐름의 가정(Cost Flow Assumption : CFA)을 도입하여 이를 계속적으로 사용하는 것이 바람직하다.
재고자산에 대한 회계처리를 통하여 기말재고의 원가와 매출원가를 결정하는 것은 매우 중요하다. 이 경우 기초의 재고자산 원가와 당기에 매입한 재고자산의 원가의 합이 당기에 매출한 재고자산의 원가와 기말에 남아있는 재고자산 원가의 합과 일치해야 한다는 다음의 재고자산 방정식을 이용할 수 있다.
[재고자산방정식]
기초재고원가+순매입액=매출원가+기말재고원가
원가 흐름의 가정은 기본적으로 크게 4가지로 나눌 수 있는데 개별법, 선입선출법, 후입선출법, 평균법이 있다. 이러한 원가 흐름의 가정을 각각 적용할 때 재고자산의 가격결정이 어떻게 달라지는지를 개별법을 제외한 나머지 방법을 동일한 예제를 통하여 계속기록법과 실제재고조사법을 중심으로 알아본다.
4.1 계속기록법
(1) 선입선출법
선입선출법(First-in, First-out : FIFO)은 원가 흐름의 가정을 먼저 매입된 재고자산이 먼저 매출된다고 보고 재고자산을 평가하는 방법이다. 이 경우 입고된 재고자산 순으로 매출원가를 계산하게 되므로 재고자산의 가격이 상승 중에 있다면 매출원가가 낮은 가격으로 평가되며 기말재고자산은 기말에 가장 근접하는 높은 가격으로 평가된다.
(2) 후입선출법
후입선출법(Last-in, First-out : LIFO)이란 원가 흐름의 가정을 가장 나중에 매입된 재고자산이 먼저 매출된다고 보고 재고자산을 평가하는 방법이다. 이러한 경우는 석탄 채굴회사의 경우에서 쉽게 찾아볼 수 있는데 나중에 채탄된 석탄이 먼저 판매되고 먼저 채탄된 석탄이 석탄 무더기의 가장 밑에 깔려 뒤에 판매된다는 예로 쉽게 이해가 될 수 있다. 이 경우 입고된 재고 자산의 역순으로 매출원가를 계산하게 되므로 재고자산의 가격이 상승 중에 있다면 매출원가가 높은 가격으로 평가되며, 기말재고자산은 상대적으로 과거의 낮은 가격으로 평가된다.
선입선출법의 경우에는 실지재고조사법과 계속기록법의 경우 기말재고자산의 원가와 매출원가의 결과가 서로 일치하지만 후입선출법하에서는 실지재고조사법을 사용할 경우와 계속기록법을 사용할 경우의 기말재고자산의 원가와 매출원가가 일치하지 않을 수도 있다. 이러한 이유는 계속기록법은 판매 직전에 구입한 수량에 판매수량을 대응시키는 출고 시마다 기록이 가능하지만 실지재고조사법을 이용할 경우는 당해 기간동안 구입한 수량에 판매한 수량을 결산일을 기준으로 후입선출로 대응시켜 후입선출법을 적용시키기 때문이다.